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I nuovi regimi speciali IVA per le operazioni di e-commerce

Dal 01 Luglio 2021 il MOSS (Mini One Stop Shop), vale a dire il regime fiscale per i soggetti passivi che prestano servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione ed elettronici a non soggetti passivi IVA, sarà esteso a tutti i tipi di servizi, nonché alle vendite a distanza intracomunitarie di beni e a determinate vendite interne di beni facilitate da piattaforme elettroniche.

A seguito di tale estensione, il regime speciale sarà ridenominato in OSS (One Stop Shop), con la previsione che potranno accedere all’OSS non UE tutti i soggetti passivi non stabiliti nella UE che prestano servizi “B2C”, mentre l’OSS UE sarà destinato ai soggetti passivi stabiliti nella UE che prestano servizi “B2C”, nonché ai soggetti passivi - indipendentemente dal luogo di stabilimento (nella UE o al di fuori della UE) - che effettuano vendite a distanza intracomunitarie di beni e vendita interne facilitate da piattaforme elettroniche.

Il citato articolo 2 della Direttiva 2017/2455/UE introduce anche un nuovo regime speciale per le vendite a distanza di beni importanti da territori o Paesi terzi di valore intrinseco non superiore a 150 euro, denominato IOSS (Import One Stop Shop), al quale potranno accedere i soggetti passivi stabiliti e non stabiliti nella UE. E’, inoltre, previsto un regime alternativo allo IOSS, per la dichiarazione e il pagamento dell’IVA all’importazione relativa ai beni di valore intrinseco non superiore a 150 euro.

La nuova disciplina IVA delle vendite a distanza di beni

Con comunicato stampa del Dipartimento delle Finanze del 29 marzo 2021 è stato reso noto che, in ottemperanza all’articolo 2,3, Regolamento di esecuzione 2019/2026/UE, dal 01 aprile 2021, gli operatori interessati, residenti e non residenti, possono aderire ai regimi speciali Oss e Ioss, applicabili dal 01 luglio 2021, registrandosi sul sito internet dell’Agenzia delle entrate.

Definizione di “vendite a distanza intracomunitarie di beni”

In base al novellato articolo 38-bis, comma 1, D.L. 331/1993, le vendite a distanza intracomunitaria di beni trasportati/spediti dal fornitore o per suo conto, anche quando il fornitore interviene indirettamente nel trasporto/spedizione dei beni, a partire da uno stato membro diverso da quello di arrivo della spedizione/trasporto a destinazione:

• di persone fisiche non soggetti d’imposta
• degli organismi internazionali e consolari individuati in conformità all’articolo 151, Direttiva 2006/112/CE, corrispondente all’articolo 72, comma 1 D.P.R. 633/1972
• con esclusione dei beni soggetti ad accisa, di cessionari non tenuti ad applicare l’imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l’applicazione della stessa

In conformità all’articolo 14, Direttiva 2006/112/CE, l’articolo 38-bis, comma 3, D.P.R. 633/1972 esclude dall’ambito delle vendite a distanza, in modo analogo a quanto previsto dall’attuale disciplina delle vendite a distanza:

• le cessioni di mezzi di trasporto nuovi; e
• le cessioni di beni da installare, montare o assiemare a cura del fornitore o per suo conto nello Stato di arrivo del trasporto/spedizione

Riguardo ai beni soggetti ad accisa, come specificato dalla Relazione illustrativa dello schema di Decreto Legislativo, le relative cessioni sono escluse dalla disciplina delle vendite a distanza se effettuate nei confronti di:

• Enti, associazioni e altre organizzazioni di cui all’articolo 4, comma 4, D.P.R. 633/1972, non soggetti passivi d’imposta
• Soggetti passivi per i quali l’imposta è totalmente detraibile
• Produttori agricoli di cui all’articolo 34; D.P.R. 633/1972 che non abbiano optato per l’applicazione dell’imposta nei modi ordinari
• Soggetti che applicano il regime del margine

Alle cessioni di beni soggetti ad accisa si applica, invece, la disciplina delle vendite a distanza se le stesse sono effettuate a destinazione:

• delle persone fisiche non soggetti d’imposta
• degli organismi internazionali o consolari di cui l’articolo 72, comma 1, D.P.R.633/1972, o individuati negli Stati Membri in conformità all’articolo 151, Direttiva 2006/112/CE

Intervento indiretto del fornitore nel trasporto/spedizione

I casi in cui il fornitore interviene indirettamente nel trasporto/spedizione dei beni sono individuati dall’articolo 5-bis, Regolamento di esecuzione 2011/282/UE, inserito dal Regolamento di esecuzione 2019/2026/UE, secondo cui i beni sono considerati trasporti/spediti da o per del fornitore, anche quando il fornitore interviene indirettamente nel trasporto/spedizione, in particolare quando:

• il trasporto/spedizione dei beni è subappaltato dal fornitore a un terzo che consegna i beni all’acquirente
• il trasporto/spedizione dei beni è effettuato da un terzo, ma il fornitore assume la responsabilità totale o parziale della consegna dei beni all’acquirente
• il fornitore fattura e riscuote le spese di trasporto dall’acquirente per poi trasferirle a un terzo che organizza il trasporto/spedizione dei beni
• il fornitore promuove con ogni mezzo i sevizi di consegna di un terzo presso l’acquirente, mette in contatto l’acquirente e un terzo o comunica in un altro modo a un terzo le informazioni necessarie per la consegna dei beni al consumatore

Si comunica che i beni non siano trasportati/spediti da o per conto del fornitore quando l’acquirente effettua egli stesso il trasporto di beni o ne organizza consegna con un terzo e il fornitore non interviene direttamente o indirettamente per effettuare il trasporto/spedizione dei beni per coadiuvarne l’organizzazione.

Luogo impositivo delle vendite a distanza intracomunitarie di beni

Per semplificare gli oneri per le imprese di ridotte dimensioni, viene superato l’attuale sistema che prevede la realizzazione di una cessione interna nello Stato membro di destinazione dei beni dal superamento della soglia annua stabilita da quest’ultimo Stato (pari a 100.000 euro, ovvero all’eventuale minore ammontare stabilito a norma dell’articolo 34, Direttiva 2006/112/CE), fissando - nell’articolo 41, comma1, D.L.331/1993- un’unica soglia di 10.000 euro complessivi, al netto dell’IVA, da intendere come comprensiva di tutte le vendite a distanza intracomunitarie di beni e di tutte le prestazioni di servizi di telecomunicazione, teleradiodiffusione ed elettronici effettuate in tutti gli Stati membri diversi da quello di stabilimento del fornitore.
Se, nel corso dell’anno, il predetto limite viene superato si applica il principio di impostazione a destinazione; in caso contrario, e sempreché il fornitore non opti per l’impostazione nello Stato membro di origine, da dove i beni partono a destinazione del cessionari.

Luogo impositivo delle vendite a distanza di beni importati da territori o Paesi terzi

Il nuovo articolo 40, comma 4-ter, D.L.331/1993, in conformità all’articolo 33, lettere b) e c), Direttiva 2006/112/CE, che:

• le vendite a distanza di beni importanti da territori o Paesi terzi trasportati/spediti da un altro Stato membro a destinazione di persone fisiche non soggetti d’imposta, degli organismi internazionali o consolari di cui all’articolo 72, comma 1, D.P.R. 633/1972, ovvero, con esclusione dei beni soggetti ad accisa, di cessionari che non hanno optato per l’applicazione dell’imposta sugli acquisti intracomunitari, si considerano effettuate nel territorio dello Stato se ivi è situato i luogo di arrivo del trasporto/spedizione
• le vendite a distanza di beni importanti nello stato, con arrivo del trasporto/spedizione nello Stato medesimo, si considerano ivi effettuate se dichiarate nell’ambito del regime speciale IOSS, di cui al nuovo articolo 74-sexies1, D.P.R. 633/1972.

Ai sensi del nuovo articolo 41, comma 1, lettera b-bis), D.L.331/1993, assumono rilevanza in Italia, come cessioni non imponibili IVA, le vendite a distanza di beni importanti da territori o Paesi terzi, trasportati/spediti nel territorio di altro stato membro di destinazione:

• di persone fisiche non soggetti d’imposta
• degli organismi internazionali e consolari individuati in conformità all’articolo 151, Direttiva 2006/112/CE
• con esclusione dei beni soggetti ad accisa, di cessionari ivi non tenuti ad applicare l’imposta sugli acquisti intracomunitari e che non hanno optato per l’applicazione della stessa

Dichiarazione

Il fornitore che si avvale dell’Oss deve presentare per via elettronica allo Stato membro di identificazione una dichiarazione IVA indipendentemente dal fatto che siano state effettuate o meno operazioni rilevanti.
La scadenza è trimestrale, ovvero la dichiarazione va presentata entro 20 giorni dalla fine del trimestre al quale si riferisce. Quanto al contenuto, essa deve indicare l’identificativo IVA del soggetto passivo che effettua le vendite a distanza; deve contenere, per ogni stato membro di consumo in cui l’IVA è dovuta , il valore totale, al netto dell’IVA, delle vendite a distanza e delle prestazioni di servizi che rientrano nell’Oss effettuate nel periodo d’imposta, nonché l’importo totale dell’IVA corrispondente suddiviso per aliquote; il versamento dell’IVA: va effettuato, in euro, entro lo stesso termine previsto per la presentazione della Dichiarazione.

Regime speciale per la dichiarazione e il pagamento dell’IVA all’importazione

In alternativa allo IOSS, per le importazioni di beni, non soggetti ad accisa, di valore intrinseco non superiore a 150 euro, l’articolo 70.1, D.P.R.633/1972 disciplina, con effetto dal 01 luglio 2021, il regime speciale per la dichiarazione e il pagamento dell’IVA all’importazione, che può essere utilizzato a condizione che i beni di provenienza extracomunitaria siano consegnati in Italia.

Nell’ambito del regime speciale, l’imposta è dovuta dal cliente italiano, che ordina e importa i beni, il quale corrisponde al’IVA al soggetto che presenta i beni in dogana, che, a sua volta, dichiara mensilmente l’IVA riscossa, effettuando un unico pagamento mensile entro il termine di pagamento del dazio all’importazione.

L’imposta sui beni importati è calcolata con l’aliquota IVA ordinaria (attualmente pari al 22%), con facoltà del destinatario dei beni di optare per la procedura di importazione di cui all’articolo 67, D.P.R.633/1972 al fine di avvalersi dell’eventuale aliquota ridotta.
Infine, è previsto che i soggetti che si avvalgono del regime speciale conservano la documentazione relativa alle importazioni, che deve sufficientemente dettagliata per permettere la verifica della correttezza dell’imposta dichiarata e, su richiesta, è fornita in formato elettronico alle Autorità di controllo fiscale e doganale.

Intervento delle interfacce elettroniche nelle vendite a distanza

Come evidenziato dal considerando n.7), Direttiva 2017/2455/UE, gran parte delle vendite a distanza di beni, forniti da uno Stato membro all’altro e da territori o Paesi terzi a destinazione della UE. È facilitata tramite l’uso di un’interfaccia elettronica, quale un mercato virtuale (marketplace), una piattaforma, un portale o mezzi analoghi, spesso con il ricordo a sistemi di deposito logistico. Per assicurare la riscossione effettiva ed efficace dell’imposta e ridurre l’onere amministrativo per i venditori, le Amministrazioni fiscali e i consumatori, è stato ritenuto necessario coinvolgere i soggetti passivi che facilitano le vendite a distanza tramite l’uso di un’interfaccia elettronica nella riscossione dell’IVA sulle suddette vendite.

Casi in cui si applicano la disciplina delle vendite a distanza

L’articolo 5-ter, Regolamento di esecuzione 2011/282/UE, introdotto dal Regolamento di esecuzione 2019/2026/UE, definisce le ipotesi in cui si considera che un soggetto passivo che gestisce l’interfaccia elettronica non facilitata le cessioni di beni e, pertanto, non assume il ruolo di “venditore” ai fini dell’IVA.
Il termine “facilitata” disegna l’uso di un’interfaccia elettronica che consenta a un acquirente e a un fornitore che pone in vendita beni tramite l’interfaccia elettronica di stabilire un contatto che dia luogo a una cessione di beni tramite detta interfaccia elettronica. Tuttavia, il soggetto passivo non facilita una cessione di beni se:

• non stabilisce, direttamente o indirettamente, alcuno dei termini e delle condizioni in base alle quali è effettuata la cessione di beni
• non partecipa, direttamente o indirettamente, all’autorizzazione della riscossione presso l’acquirente del pagamento effettuato
• non partecipa, direttamente o indirettamente, all’ordine o alla consegna dei beni

La disciplina delle vendite a distanza tramite interfacce non si applicano al soggetto passivo che effettui unicamente:

• il trattamento dei pagamenti in relazione alla cessione di beni
• la catalogazione o la pubblicità di beni
• il reindirizzamento o il trasferimento di acquirenti verso altre interfacce elettroniche in cui sono posti in vendita beni, senza ulteriori interventi nella cessione

Casi in cui si applica la disciplina delle vendite a distanza

In conformità all’articolo 14-bis, Direttiva 2006/112/CE, il novellato articolo 2-bis, D.P.R. 633/1972, dispone che, se sono facilitate tramite l’uso di un’interfaccia elettronica, si considerano effettuate dal soggetto passivo che facilita le stesse:

• le vendite a distanza intracomunitarie di beni e le cessioni di beni con partenza e arrivo del trasporto/spedizione nel territorio dello stesso Stato membro, effettuate da soggetti passivi non stabiliti nella UE
• le vendite a distanza di beni importati da territorio o Paesi terzi di valore intrinseco non superiore a 150 euro

Luogo della cessione

Il luogo della cessione deve essere individuato, applicando i criteri di cui all’articolo 36-ter, Direttiva 2006/112/CE, a quale delle 2 operazioni che compongono la vendita facilitata tramite una piattaforma elettronica sia attribuibile ilo trasporto/spedizione dei beni.
Il nuovo articolo 38-bis, comma 4, D.L.331/1993 dispone che, per le vendite a distanza facilitate attraverso l’uso delle piattaforme elettroniche, il trasporto/spedizione è imputato alla cessione che si considera effettuata dal soggetto che gestisce la piattaforma elettronica, con la conseguenza che:

• la fornitura “B2B”, in quanto cessione senza trasporto/spedizione, si considera effettuata nel luogo in cui il bene si trova al momento della cessione;
• la fornitura “B2C”, in quanto cessione con trasporto/spedizione, si considera effettuata nel luogo di arrivo dei beni.

Momento impositivo

Dal punto di vista temporale, il nuovo articolo 6, comma 7, D.P.R. 633/1972, stabilisce, in deroga alle regole generali, di cui ai commi 1 e 4 dell’articolo 6 dello stesso D.P.R. 633/1972, che il momento di effettuazione dell’operazione - e, quindi, di esigibilità della relativa imposta - coincide con l’accettazione del pagamento del corrispettivo:

• sia per la fornitura “B2C”, posta in essere dal soggetto che ha facilitato la vendita
• si per la fornitura “B2B”, posta in essere nei confronti di tale soggetto

Esenzione della fornitura “B2B”

In base al novellato art.10, comma 3, D.P.R.633/1972, la fornitura “B2B”, se territorialmente rilevante in Italia, è esente da IVA con obbligo di fatturazione.
L’esenzione non include sul calcolo del pro rata di detrazione e, in base all’articolo 19, comma 3, lettera b-bis), dello stesso D.P.R. 633/1972, è ammessa la detrazione dell’imposta relativa all’acquisto di beni/servizi che, a valle, danno luogo alla fornitura “B2B”.